16 de setiembre del 2014

C-296-2014

Licenciada

María Elena Montoya Piedra

Alcaldesa

Municipalidad de Turrialba

Estimado señor:

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio de OFICIO AMT-DSJ-027-2014 de 16 de mayo del 2014, por medio del cual solicita criterio técnico jurídico sobre si el Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial está exento del pago del impuesto de bines inmuebles.

Se adjunta a la consulta planteada el criterio legal emitido por la Asesoría Legal de la Municipalidad de Turrialba, por medio del cual se concluyó que sí el Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial está exento del pago del impuesto de bines inmuebles.

I.              SOBRE EL FONDO.

Tal y como se encuentra planteada la presente consulta, la misma tiene como objeto determinar si los inmuebles a nombre del Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial se encuentran sujetos al pago del impuesto sobre bienes inmuebles.

Al respeto debemos comenzar señalando que el impuesto sobre los bienes inmuebles, establecido en la Ley N° 7509 del 9 de mayo de 1995 es un tributo, que si bien en razón de su origen reviste un carácter nacional –al ser una manifestación del poder tributario del Estado-, por disposición expresa del legislador, el sujeto activo del mismo son las entidades municipales, las cuales de acuerdo a lo establecido en el artículo 3 de la citada Ley, tienen el carácter de Administración Tributaria, con competencia para recaudar, controlar y fiscalizar el cobro de ese tributo.

            Según se establece en el artículo 2 de la referida Ley, el objeto del impuesto serán los terrenos, instalaciones o construcciones permanentes que se encuentren dentro de la circunscripción municipal. No obstante el artículo 4 de la ley, establece un régimen de no sujeción para los bienes inmuebles que ahí se enuncian; establece esta numeral:

“ARTÍCULO 4.-

Inmuebles no afectos al impuesto. No están afectos a este impuesto:

a)      (…)

b)      (…)

c)      Las instituciones públicas de educación y de salud.

d)      (…)”

Tal y como ha expuesto esta Procuraduría en sus dictámenes, el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, establece un régimen de “no sujeción”, y no un régimen de “exoneración” sobre los bienes inmuebles de las diferentes entidades contenidas en esta norma, los cuales de acuerdo con sus condiciones subjetivas se hacen acreedoras o no de la no sujeción al impuesto sobre bienes inmuebles. Al respeto, en el dictamen C-294-2009 del 20 de noviembre del 2009, se indicó:

“Ahora bien como en la consulta expresamente se pregunta si a los afectados del terremoto del 8 de enero del 2009 se les puede exonerar de dicho impuesto, resulta menester analizar en qué consiste el instituto de la exención. Desde el punto de vista doctrinario el profesor Carmelo Lozano Serrado nos señala:

“Entendida la exención como la negación del tributo, enseguida destaca su carácter excepcional, su efecto de sustraer de la imposición ciertos hechos o ciertos sujetos y, en consecuencia, aparecer como excepción al deber de contribuir, en contra al principio de generalidad tributaria, y de igualdad ante las cargas públicas (…).” (Lozano Serrano, Carmelo. “Exenciones Tributarias y Derechos Adquiridos” Editorial Tecnos, Madrid, 1988. Página 16).

Es decir la exención se presenta entonces como una excepción al deber de contribuir, y el artículo 61 del Código de Normas y procedimientos Tributarias plasma tal principio, al disponer que la exoneración es la “dispensa legal de la obligación Tributaria”, lo cual significa que ante la existencia de una obligación tributaria establecida por la ley, es la propia ley quien puede excepcionar una determinada situación o a un determinado contribuyente del cobro del tributo. Esta contraposición de normas tributarias (norma que establece el tributo versus norma exoneratoria) hace que pese a que se realice el hecho generador de tributo no surja la obligación del pago del tributo por parte del sujeto pasivo.

Ahora bien, el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios establece el principio de reserva legal en materia tributaria, el cual consiste en que tanto la creación, modificación o supresión de tributos, como las exoneraciones y los beneficios tributarios, tienen que estar dispuestos mediante norma legal establecida al efecto, de manera tal que el legislador en uso de las facultades concedidas por la propia Constitución Política, establece los hechos gravados y sus respectivas exoneraciones. Sobre el particular con respeto a las exoneraciones, este órgano asesor en el dictamen C-247-2003 del 19 de agosto del 2003, señalo:

“El establecimiento de exenciones es materia de reserva de ley: por las mismas razones que el hecho generador del tributo (como todos los elementos esenciales) es reserva de ley, la exención debe encontrar su fuente creadora en la ley. El hecho exento debe ser definido por el legislador:

“Constituyendo el hecho imponible del tributo un elemento esencial del mismo sujeto a la reserva de ley, es obvio que también la previsión de supuestos exentos ha de caer bajo el amparo de este principio de normación, y así se proclama expresamente por el Derecho positivo…

Dados el significado y la función de la exención recién señalados, y puesto que los supuestos de exención integran el hecho imponible del tributo, al fijarse la exención se está codefiniendo el hecho imponible y sus consecuencias, o, de otro modo, se está determinando el alcance y el contenido del deber de contribuir en esos supuestos concretos, y una operación como ésta sólo el legislador puede llevarla a cabo”. J. M, QUERALT, C. LOZANO SERRANO, G. CASADO OLLERO, J. TEJERIZO LOPEZ: Curso de Derecho Financiero y Tributario, Editorial Tecnos, 1995, p. 289.

La exención supone una norma legal que, a pesar de la realización del hecho generador, ordena que no surja la obligación tributaria. El ámbito de la exención es determinado por la ley que la otorga, o en su caso la modifica o deroga: la exención se modifica o deroga cuando la ley así lo determina.” 

Ahora bien, en el caso de la Ley de Bienes Inmuebles el legislador no estableció en dicho cuerpo normativo un régimen de exenciones, sino más bien previó un régimen de no sujeciones, que desde el punto de vista técnico jurídico resulta diferente; por cuanto bajo el régimen de  no sujeción el hecho generador del tributo ni siquiera nace a la vida jurídica y por ende no existe obligación tributaria, en tanto bajo el régimen de exención los presupuestos de hecho que configuran el hecho generador nacen a la vida jurídica y dan origen a la obligación tributaria, cuyo efectos económicos los exceptúa el legislador a través de norma legal.”

Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en la ley N° 5347 del 3 de setiembre de 1973, Ley de Creación del Consejo Nacional de Rehabilitación, esta institución estatal es la encargada de orientar la política general en materia de rehabilitación y educación especial, en coordinación con varios Ministerios (Salud, Educación Pública, Trabajo y Seguridad Social etc); así mismo, se le atribuye la planificación, la promoción, la organización, la creación y la supervisión de programas y servicios referidos a aquellas materias, en todos los sectores del país. En particular señala el artículo 2 de la Ley de Creación del Consejo Nacional de Rehabilitación:

Artículo 2º.- El Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial, tendrá las siguientes funciones:

a) Servir de instrumento coordinador y asesor entre las organizaciones públicas y privadas que se ocupen de la rehabilitación y la educación especial.

b) Coordinar un plan nacional de rehabilitación y educación especial que integre sus programas y servicios con los planes específicos de salud, educación y trabajo, evitando duplicaciones y utilizando los recursos económicos y humanos disponibles.

c) Promover la formación de profesionales especialistas en rehabilitación y educación especial, en conexión con las universidades y entidades que tengan a su cargo la preparación de personal profesional, técnico y administrativo.

d) Fomentar medidas que aseguren las máximas oportunidades de empleo para los disminuidos físicos o mentales.

e) Organizar el registro estadístico nacional de los disminuidos físico o mental para su identificación, clasificación y selección.

f) Motivar, sensibilizar e informar acerca de los problemas, necesidades y tratamiento de la población que requiere rehabilitación y educación especial.

g) Gestionar en coordinación con los Ministerios respectivos la provisión anual de los fondos necesarios para la atención debida de los programas de rehabilitación y educación especial asegurando su utilización para los fines establecidos.

h) Coordinar con los Ministerios y organismos nacionales e internacionales la canalización por medio del Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial, el otorgamiento de las becas ofrecidas para el adiestramiento de personal en los campos de rehabilitación y educación especial; y, además estimular la superación del personal solicitando becas adicionales.

Es claro que de acuerdo con las atribuciones que la ley le otorga al Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial, esta entidad es la encargada de desarrollar toda la política de organización, gestión,  coordinación y fomento de la salud de las personas con necesidades especiales con el fin de lograr servicios accesibles bajo los principios de igualdad de oportunidades, universalidad y diversidad.

Desde ese punto de vista, el Consejo tiene una importante labor respeto a la promoción de la salud de personas con necesidades especiales, no solo desde una óptica administrativa y de gestión de las políticas públicas, si no también a través de los centros de atención de rehabilitación y educación especial que existen en diferentes lugares del país, de forma tal que proporcione una atención más directa a los miembros de la población con alguna necesidad especial.

Ahora bien, es necesario recordar que una institución de la salud, es aquella que tiene como objetivo principal el mejorar la salud de la población, empleando la mayor cantidad de sus recursos en optimizar las condiciones físicas y mentales de la población contribuyendo a una mejor calidad de vida. Como se puede apreciar, el Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial es una entidad que busca mejorar las condiciones de salud –física y mental-  de las personas que tengan alguna necesidad especial a partir tanto de la promoción, coordinación y fomento de acciones administrativas, como de la ejecución de los programas de atención directa a esta población.

 Así pues, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la ley N° 5374 del 3 setiembre de 1973, no queda duda que estamos en presencia de una institución pública de salud, por lo que los inmuebles que se encuentren a nombre del Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial estarían no sujetos al pago del impuesto sobre bienes inmuebles contenidos en la ley N° 7509, toda vez que se encontraría al amparo de los dispuesto en el inciso c) del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

II.                CONCLUSIONES.

De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

1.      El artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles establece un régimen de no sujeción al impuesto.

2.      El Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial es una institución pública de salud.

3.      Los inmuebles a nombre del Consejo Nacional de Rehabilitación y Educación Especial no están sujetos al pago del impuesto sobre los bienes inmuebles.

Atentamente,

Lic. Esteban Alvarado Quesada.                          

Procurador

EAQ/ybm

Código 6659-2014.