11 de marzo, 2013

 C-038-2013

 

Señor

Gregorio Segura Coto

Subgerente General

BANCREDITO

 

Estimado señor:

 

Me refiero a su atento oficio N. SC-305-2012 de 30 de noviembre de 2012, mediante el cual consulta:

 

1.                 “Con fundamento en el Código de Comercio, ¿Es facultativo para las Municipalidades separar o no los patrimonios administrados por el Banco Crédito Agrícola de  Cartago en su calidad de fiduciario?

 

2.       0¿Incumple el Banco Crédito Agrícola de Cartago la obligación de llevar por separado los patrimonios administrados en calidad de fiduciario al no poder pagar los impuestos, tributos y cargas municipales de cada fideicomiso por separado?”

 

Remite Ud. el criterio de la Asesoría Jurídica, oficio de 29 de octubre anterior.  El criterio señala que con base en el artículo 644 del Código de Comercio, el Banco identifica cada uno de los bienes que ingresan a los patrimonios fiduciarios de manera que cada uno de los patrimonios es de fácil ubicación y diferenciación.  Empero, las Municipalidades hacen un solo cobro al Banco sin diferenciar si se trata de una finca del Banco o bien si se trata de una propiedad en calidad de fiduciario ni identifican a cuál fideicomiso pertenece un bien. La situación impide al Banco cumplir con el artículo 644 porque a la hora de verificar los pagos a las Municipalidades, debe hacer una sola masa de dinero y cancelar todos bajo la cédula única del Banco. Considera que las Municipalidades pueden diferenciar cada fideicomiso para pago de impuestos, cargas y tributos municipales, para cumplir con lo dispuesto en ese numeral. Agrega que las Municipalidades como acreedores del Banco no pueden aprovechar los bienes que este administra en calidad de propiedad fiduciaria para satisfacer el pago de las deudas que mantenga este como propietario puro y simple o bien como administrador de otros fideicomisos. Concluye que las municipalidades deben separar mediante derivaciones de la cédula jurídica del fiduciario los estados de cuenta del banco de manera que se pueda llevar una contabilidad separada de cada fideicomiso administrado y no se confunda el patrimonio del Banco con los patrimonios fiduciarios ni estos últimos entre sí.

 

Es interés de BANCREDITO que la Procuraduría se pronuncie sobre la separación de los diferentes patrimonios que administra como fiduciario y sus propios bienes, para efecto del pago de los tributos municipales. El objeto es que cada fideicomiso tribute en forma independiente y que las consecuencias de un no pago por parte de un fideicomiso no se trasladen ni al fiduciario ni al resto de fideicomisos.

En el análisis de la situación, debe tomarse en cuenta que el fideicomiso es un contrato comercial que no conlleva la constitución de una persona jurídica, pero que en razón de regirse por el principio de separación de patrimonios produce determinadas consecuencias en orden a la administración de los fondos. En particular, la imposibilidad de considerar que las obligaciones del fideicomiso, incluidas las tributarias,  sean propias del fiduciario y viceversa.

 

A-.  EL FIDEICOMISO: UN PATRIMONIO AUTÓNOMO.

 

El contrato de fideicomiso tiene como objeto la creación de un patrimonio autónomo para el cumplimiento de determinados fines. En ese sentido, es un negocio traslativo de la propiedad para disponer de bienes o derechos dentro de los límites y con sujeción a las modalidades previstas para el cumplimiento de determinados fines. Empero, se trata de una propiedad imperfecta o limitada. El fideicomiso se constituye para la ejecución de un encargo respecto de un bien, por lo que la facultad de disposición del fiduciario es reducida.

En ese orden de ideas dispone el artículo 633 del Código de Comercio:

“Por medio del fideicomiso el fideicomitente transmite al fiduciario la propiedad de bienes o derechos; el fiduciario queda obligado a emplearlos para la realización de fines lícitos y predeterminados en el acto constitutivo”.

El fideicomiso entraña la transmisión de derechos, tanto reales como personales, al fiduciario para que los destine al cumplimiento de un fin que es determinado en el acto constitutivo. La nota característica de este contrato es la transferencia de la propiedad del bien o derecho sobre el que recae el negocio a título fiduciario. Es un negocio traslativo de la propiedad para disponer de bienes dentro de los límites y con sujeción a las modalidades previstas para el cumplimiento de los fines. Empero, se trata de una propiedad imperfecta o limitada. El fideicomitente transmite la propiedad en fiducia. En consecuencia no se trata de un traspaso que genere una propiedad absoluta del fiduciario sobre los bienes y derechos del fideicomiso. Desde el punto de vista legal, el fiduciario tiene la administración de los bienes en los términos en que el Código de Comercio y el acto constitutivo del fideicomiso disponen. No puede desconocerse, al efecto, que las facultades del fiduciario son restringidas y, particularmente, que le está prohibido dar al bien traspasado un destino diferente del determinado en el acto constitutivo. En ese sentido, la facultad de disposición del fiduciario es reducida.

Se deriva de lo expuesto que al constituirse un fideicomiso, se forma un patrimonio autónomo que se rige esencialmente por lo dispuesto en el Código de Comercio y en su acto constitutivo. Por medio de ese contrato, el fiduciario adquiere el derecho y la obligación de administrar los bienes, para lo cual podrá disponer de los fondos recibidos; además, ante terceros actúa como si fuera el "propietario real" de los bienes. Dada esta característica, se comprende que la constitución de fideicomisos debe ser excepcional en tratándose de los entes públicos, por lo que debe ser conforme con los fines de la entidad y enmarcarse dentro de la competencia del Ente.

A diferencia del resto de entes públicos, en particular los regidos por la Ley de Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, la constitución de fideicomisos por parte de los bancos comerciales del Estado y del Banco Hipotecario de la Vivienda se constituye en un mecanismo consustancial a su condición de entidad financiera.

En efecto, la Ley Orgánica del Sistema Bancario Nacional regula como una de las operaciones que los bancos comerciales pueden realizar, las de confianza en las cuales incluye la constitución de fideicomisos. Es decir, se considera que la constitución de fideicomiso es una actividad compatible con su naturaleza de bancos comerciales.

            Dispone el artículo 116 de la citada Ley:

Artículo 116.-

 

Los bancos comerciales podrán efectuar las siguientes comisiones de confianza:

(…).

 

7) Realizar contratos de fideicomiso, conforme a lo dispuesto en el Código de Comercio y las demás normas legales y reglamentarias aplicables.

 

(Así reformado este párrafo primero por el artículo 189 de la Ley Reguladora del Mercado de Valores No.7732 de 17 de diciembre de 1997)

 

En la eventualidad de que terceras personas pretendieran algún derecho sobre los bienes afectados en fideicomiso, o que dichos bienes fueran amenazados en alguna forma por motivos anteriores a la fecha del contrato de fideicomiso, los bancos, como fiduciarios, si están en conocimiento de dichos hechos deberán ponerlo en conocimiento del fideicomitente y de los beneficiarios para que ellos ejerciten los derechos y acciones correspondientes, siendo esta la única obligación de los bancos en ese sentido. Si los motivos fueran posteriores a la fecha del fideicomiso, se estará a lo dispuesto en el artículo 644 inciso e) del Código de Comercio.

 

En el contrato respectivo puede convenirse en el establecimiento de controles en cuanto al manejo de los fondos afectos al fideicomiso. Si se establecieran "Comités Especiales" con ese propósito el fiduciario al sujetarse a sus disposiciones, descargará su responsabilidad en cuanto a la respectiva transacción.

 

Respecto del Impuesto de la Renta por los rendimientos de los bienes afectados en fideicomiso, la obligación de los bancos como fiduciarios se limitará a notificar a la Tributación Directa, con copia al fideicomitente los beneficios reportados como renta por el capital fideicometido, debiendo dicho informe remitirse aun en el caso de que el patrimonio afectado esté constituido por valores exentos del pago del Impuesto de la Renta. En este último caso, lo advertirá así”.

            Una autorización que reafirma la Ley del Sistema Financiero Nacional para la Vivienda y Creación del BANHVI (Banco Hipotecario de la Vivienda), N. 7052 de 13 de noviembre de 1986. Dicha Ley autoriza a las entidades autorizadas, entre las cuales se encuentran los bancos comerciales privados y públicos, artículo 66 inciso b) de la Ley, a administrar en fideicomisos los bienes o derechos emitidos por ellas o por terceras personas siempre que se trate de operaciones relacionadas con créditos habitacionales. En cuanto al Banco Hipotecario de la Vivienda se dispone:

“Artículo 5º.- El Banco Hipotecario de la Vivienda tendrá los siguientes objetivos principales:

(…).

e) Promover, desarrollar y estabilizar el mercado secundario de hipotecas, para ello podrá constituir sociedades titularizadoras que adquieran hipotecas en ese concepto, administrar o constituir fideicomisos, así como avalar o garantizar emisiones de valores producto de titularizaciones.

            Al autorizar la celebración de negocios fiduciarios, la Ley se remite a lo dispuesto en el Código de Comercio, aspecto que cobra particular importancia en orden a lo consultado, ya que dicho Código sienta el principio de la autonomía del patrimonio fideicometido.

En efecto, el patrimonio fideicometido es un patrimonio autónomo, por lo que no puede ni debe confundirse con el patrimonio del fideicomitente, del fiduciario o del fideicomisario. Son bienes separados del resto del activo del fiduciario, lo que implica cuentas separadas, pero además que dichos bienes están excluidos de la garantía general de los acreedores del fiduciario, por cuanto solo responden por las obligaciones derivadas del fideicomiso. Lo que reafirma que el patrimonio del fideicomiso debe utilizarse exclusivamente para los fines establecidos en el acto constitutivo y dentro de los límites establecidos por la ley. El fiduciario no recepta la propiedad de los bienes, sino su administración y disposición para el cumplimiento del fin que determina la constitución del fideicomiso. El Código de Comercio garantiza esa separación, al disponer:

"ARTÍCULO 634. - Pueden ser objeto de fideicomiso toda clase de bienes o derechos que legalmente estén dentro del comercio. Los bienes fideicometidos constituirán un patrimonio autónomo apartado para los propósitos del fideicomiso". (El subrayado no es del original).

            Afirma el Banco consultante que sus esfuerzos para mantener separados los patrimonios fideicometidos no fructifican cuando se trata del pago de los tributos y cargas municipales, que pretenden un cobro global.

 

B-. RESPONSABILIDAD DEL FIDUCIARIO RESPECTO DE DEUDAS DEL FIDEICOMISO.

 

            El Banco sostiene que le corresponde pagar los tributos y cargas municipales de cada fideicomiso por separado, en virtud del principio de autonomía del patrimonio fideicometido.

El principio de autonomía patrimonial del fideicomiso se orienta a evitar la confusión de los patrimonios de las partes en el contrato de fideicomiso con el patrimonio fideicometido. Al constituir el fideicomiso, el legislador determina que ciertos bienes serán destinados exclusivamente al cumplimiento de los fines para los que se constituye el fideicomiso. La administración de estos bienes se confía al fiduciario. Pero como éste debe mantener también separados los bienes fideicometidos y sus propios bienes, se sigue como lógica consecuencia que el patrimonio fideicometido no podría ser perseguido por los acreedores del fiduciario, pero que asimismo, los contratos que se realicen para administrar o incrementar el patrimonio del fideicomiso no inciden en el patrimonio del fiduciario.

Igual afirmación resulta procedente en relación con el  fideicomitente. En efecto, al separar determinados bienes para constituir con ellos un fideicomiso, el fideicomitente mantiene la propiedad de los bienes pero deja a un tercero su administración y custodia. Luego, en razón del fideicomiso, esos bienes estén destinados únicamente a cumplir con el objeto del contrato de fideicomiso, por lo que no pueden ser empleados para satisfacer otras necesidades del fideicomitente. Cabe resaltar, particularmente, que ese patrimonio fideicometido sólo responde por las obligaciones del fideicomiso pero no por las propias del fideicomitente, las cuales se presentan como extrañas para el fideicomiso.

Es decir, al ser el patrimonio fideicometido un patrimonio autónomo, no puede ni debe ser confundido con el patrimonio del fideicomitente, del fiduciario o del fideicomisario. Al tratarse de bienes separados del resto del activo del fiduciario, deben administrarse en cuentas separadas, y están excluidos de la garantía general de los acreedores del fiduciario, por cuanto solo responden por las obligaciones derivadas del fideicomiso. Obligaciones que, salvo disposición expresa en contrario, no pueden ser cubiertas con el patrimonio propio del fiduciario.

            Se consulta en relación con el pago de las obligaciones tributarias del fideicomiso. Conforme la legislación común, el fiduciario es el administrador del patrimonio fideicometido. Establece el Código de Comercio en lo que aquí interesa:

"ARTÍCULO 644.-

Son obligaciones y atribuciones del fiduciario:

a) Llevar a cabo todos los actos necesarios para la realización del fideicomiso;

b) Identificar los bienes fideicometidos, registrarlos, mantenerlos separados de sus bienes propios y de los correspondientes a otros fideicomisos que tenga, e identificar en su gestión el fideicomiso en nombre del cual actúa;

c) Rendir cuenta de su gestión al fideicomisario o su representante, y en su caso, al fideicomitente o a quien éste haya designado. Esas cuentas se rendirán, salvo estipulación en contrario, por los menos una vez al año;

d) Con preferencia a los demás acreedores, cobrar la retribución que le corresponda; y

e) Ejercitar los derechos y acciones necesarios legalmente para la defensa del fideicomiso y de los bienes objeto de éste”.

En el ejercicio de esas facultades, el fiduciario debe acatar la obligación de administrar el patrimonio fideicometido en forma separada de su propio patrimonio, lo que conlleva el deber de mantener separados ambos patrimonios. Obligación que en el fondo no es sino la consecuencia natural del principio de la autonomía del patrimonio. De modo que los bienes o derechos fideicometidos son los únicos recursos que pueden y deben utilizarse para la consecución de los fines del fideicomiso. Se trata de la afectación de un patrimonio a un determinado fin: una unidad completa y autosuficiente en sí misma. Así, el patrimonio en cuestión no podría ser perseguido por deudas que contraiga el fideicomitente, el fiduciario o el fideicomisario -o viceversa-, excepto si el fideicomiso se ha constituido en fraude de los acreedores, según los términos que al efecto dispone el artículo 658 del Código de Comercio. En concreto, el fiduciario no puede confundir el patrimonio fideicometido con su propio patrimonio, de modo de utilizar el primero para cubrir obligaciones derivadas de su propio desempeño como persona jurídica, por una parte o utilizar su propio patrimonio para cancelar obligaciones propias del fideicomiso, por otra parte.

            El respeto de las entidades financieras, incluidos los bancos comerciales públicos, a las disposiciones del Código de Comercio y por ende, al principio de autonomía del patrimonio fideicometido, se ve reforzado por la función de regulación y supervisión del sistema financiero. El Reglamento sobre la gestión del riesgo de titularización y de fideicomisos (Acuerdo SUGEG 13-10) (Reglamento 882 de 24 de septiembre de 2010)  contiene disposiciones que tienden a asegurar esa separación de patrimonios, a efecto de evitar que la constitución de fideicomisos acreciente los riesgos en que puede incurrir la entidad financiera. Así, se indica que el establecimiento de un marco de gestión de riesgos debería contribuir “a mitigar la posible afectación al patrimonio, la imagen o la reputación de la entidad fiduciaria”.  Ello aún cuando se enfatiza que  los actos que realice en su condición de fiduciario deben ser “únicamente por cuenta y riesgo del fideicomiso, y por instrucciones expresas del fideicomitente” y se obliga a que los fideicomisos se registran en cuentas de orden fuera del Balance de Situación de la entidad.

            En ese sentido se establece:

“Artículo 15. Actividades de las entidades supervisadas como fiduciarios. En el ejercicio de sus actividades como fiduciario, las entidades supervisadas por la SUGEF deberán actuar con estricto apego a las instrucciones del fideicomitente, o quien este último designe.

Dichas actividades deben realizarse por cuenta y riesgo del fideicomiso, y no deben acarrear responsabilidad alguna para la entidad fiduciaria, salvo por pérdidas ocasionadas por su culpa o negligencia en el manejo y atención de los bienes fideicometidos.

En sus actuaciones como fiduciario, la entidad debe observar las prohibiciones establecidas en el artículo 73 de la Ley 1644, y en cualquier otra Ley aplicable, por lo que dichas actividades únicamente podrán realizarse por cuenta y riesgo del fideicomiso, y por instrucciones expresas del fideicomitente.

Las obligaciones y responsabilidades del fiduciario deben constar expresamente en el contrato de fideicomiso.

De conformidad con el artículo 643 del Código de Comercio, el fiduciario no podrá delegar sus funciones, pero si designar bajo su responsabilidad, a los auxiliares y apoderados que demande la ejecución de determinados actos del fideicomiso.

Las entidades supervisadas que actúen como fiduciario, deben valorar permanentemente los riesgos que afecten la continuidad del fideicomiso. En caso que determine la existencia de alguna imposibilidad para cumplir con los objetivos del fideicomiso, deberá proceder de conformidad con lo dispuesto en el Código de Comercio y en el contrato respectivo.

Los contratos de fideicomiso y las actuaciones del fideicomitente, fiduciario y fideicomisario deben ajustarse en todos sus alcances, a las disposiciones establecidas en el Código de Comercio de Costa Rica”.

            Por consiguiente, la actuación del Banco como fiduciario debe ajustarse a lo dispuesto por el Código de Comercio. Sujeción que comprende la obligación de pagar los tributos que pesen o estén en relación con los bienes fideicometidos. En efecto, dicho cuerpo normativo establece una obligación de pagar los tributos sobre bienes fideicometidos:

“ARTÍCULO 651.-

El fiduciario debe pagar los impuestos y tasas correspondientes a los bienes fideicometidos. Si teniendo con qué pagar no lo hiciere, será solidariamente responsable”.

            Dado el texto de la norma, cabe afirmar que en materia tributaria, tratándose de los tributos que pesan sobre los bienes fideicometidos, el principio de separación de patrimonios cobra su plena eficacia. Es con los recursos del fideicomiso que los tributos se pagan. El fiduciario solo está obligado a pagar los impuestos con sus propios recursos si ha tenido los recursos para pagarlos y no lo hace. Cabría considerar, entonces, que si no tiene los recursos con qué pagar, no incurre en responsabilidad por no realizar el pago. Esa obligación de pago deriva también de lo dispuesto en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Resultan aplicables los artículos 20 y  particularmente el 21 de dicho cuerpo normativo:

“Artículo 20.-

Obligados por deuda ajena (responsables). Son responsables las personas obligadas por deuda tributaria ajena, o sea, que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones correspondientes a éstos.

Artículo 21.-

Obligaciones. Están obligados a pagar los tributos al Fisco, con los recursos que administren o de que dispongan, como responsables del cumplimiento de la deuda tributaria inherente a los contribuyentes, en la forma y oportunidad que rijan para éstos o que especialmente se fijen para tales responsables, las personas que a continuación se enumeran:

 

(…).

 

c) Los fiduciarios de los fideicomisos y los que dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de los entes colectivos que carecen de personalidad jurídica;

 

(…).

Las personas mencionadas en los incisos precedentes están además obligadas a cumplir, a nombre de sus representados y de los titulares de los bienes que administren o liquiden, los deberes que este Código y las leyes tributarias imponen a los contribuyentes, para los fines de la determinación, administración y fiscalización de los tributos”.

De la relación del 651 del Código de Comercio con el 20 y 21 del Código Tributario se deriva que el fiduciario es responsable tributario. Por ende, que debe cumplir las obligaciones  tributarias del fideicomiso. Pero, desde el punto de vista del Código Tributario esa responsabilidad no significa que el fiduciario deba pagar las deudas tributarias con sus propios recursos. Nótese que se indica que están obligados a pagar los tributos con los recursos que administran o dispongan, sin que se haga mención de que deben hacerlo con sus propios recursos. Aspecto que es importante porque en materia tributaria la responsabilidad es solidaria respecto cuando respecto de las personas se verifique un mismo hecho generador de la obligación tributaria pero en los demás casos la solidaridad “debe ser expresamente establecida por la ley”, artículo 16 del Código Tributario.

            Sobre el artículo 21 indicamos en  el dictamen C-203-2005 de 25 de mayo de 2005:

 

“2.-La obligación del fideicomiso debe ser cumplida por el fiduciario

El fideicomiso puede ser contribuyente en una obligación tributaria. Dispone el artículo 17 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios:

“Obligados por deuda propia (contribuyentes).

Son contribuyentes las personas respecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria.

Dicha condición puede recaer:

a) En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad, según el Derecho Civil o Comercial;

b) En las personas jurídicas, en los fideicomisos y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho; y

c) En la entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional”.

La posición del fideicomiso se equipara a la de una persona jurídica, aun que no lo sea. El fideicomiso será contribuyente en tanto respecto de ese patrimonio, de los bienes que lo integran se verifique el hecho generador de algún tributo.

Un tributo que deberá ser cubierto con el patrimonio fideicometido. Puesto que el fideicomiso no es persona jurídica, el punto es a quién le corresponde cumplir la obligación tributaria y bajo qué condición.

El Derecho Tributario establece que una persona puede ser obligada a cumplir una obligación tributaria que no le es propia, en calidad de responsable. Es sujeto pasivo de la obligación por deuda ajena. Disponen los artículos 20 y 21 del Código Tributario: (….).

Dentro de un contrato de fideicomiso, el fiduciario es el encargado o titular del patrimonio fideicometido, lo cual es determinado en el poder o en el acto constitutivo o bien, depende del fin. Conforme la legislación común, el fiduciario es el administrador del patrimonio fideicometido. Dispone el Código de Comercio en lo que aquí interesa:

“Artículo 644.-

Son obligaciones y atribuciones del fiduciario:

(...)”.

Dado que tiene a su cargo la administración del patrimonio fideicometido, se comprende que entre los actos que le corresponde se encuentre el cubrir los tributos que pesen sobre el fideicomiso. Obligación no sólo establecida en el Código Tributario, según lo transcrito, sino también reconocida por la legislación comercial. Preceptúa el Código de Comercio:

“ARTÍCULO 651.-

El fiduciario debe pagar los impuestos y tasas correspondientes a los bienes fideicometidos. Si teniendo con qué pagar no lo hiciere, será solidariamente responsable”.

De lo dispuesto en dicho numeral y en el artículo 21 del Código Tributario se deduce que:

· El fideicomiso en tanto patrimonio separado es sujeto de tributos.

· De esos tributos se responde con el patrimonio fideicometido.

· La obligación de pagar recae en el fiduciario, que paga con los recursos que administra.

· Corresponde al fiduciario cubrir otras obligaciones legales que se imponen al fideicomiso como contribuyente.

· Puesto que se está ante un patrimonio separado, el fideicomiso no puede cubrir los tributos que gravan al fiduciario, fideicomitente o fideicomisario, así como tampoco los que recaen sobre terceros.

· En materia tributaria, el fiduciario actúa como responsable.

(….).

En principio, entonces, la responsabilidad el fiduciario consistirá en pagar las obligaciones tributarias a cargo del fideicomiso y cumplir los deberes que imponen las leyes tributarias.

Resulta claro de las disposiciones legales indicadas que el fiduciario no puede pagar con el patrimonio fideicometido tributos que no pesen sobre el fideicomiso. En ese sentido, debe diferenciarse entre los tributos que deben ser cubiertos por el fideicomiso y tributos que recaen sobre otras personas que entran en relación con el fideicomiso. Por ejemplo, los empleados del fideicomiso. En la medida en que estos empleados sean sujetos pasivos de determinados tributos, deben pagarlos con sus propios recursos. Lo que no excluye que el fideicomiso, por medio del fiduciario, deba retener los tributos correspondientes.

Lo anterior es importante para efectos del impuesto sobre las utilidades, o en su caso sobre las remesas al exterior. En el caso de que una persona reciba recursos de un fideicomiso (recursos de fuente costarricense) podrá devenir obligado por el impuesto sobre las utilidades, impuesto que deberá ser cubierto con los recursos propios del funcionario. El fiduciario puede actuar en esos supuestos como agente de retención en los términos del artículo 23 del Código Tributario. Le corresponderá hacer la retención correspondiente, asumiendo responsabilidad (solidaria en caso de que no lo hiciere o no lo hiciere por el monto debido, artículo 24). La responsabilidad es del fiduciario, no del fideicomiso. En su caso, el agente de retención que cubra los impuestos debidos por el funcionario podrá accionar contra éste. No contra el fideicomiso o las otras partes de éste”.

            Se sigue de lo expuesto que el patrimonio propio del fiduciario, en este caso el Banco, no responde por las deudas tributarias del fideicomiso. Ni el artículo 651 del Código Mercantil ni el 21 del Código disponen que el fiduciario será solidariamente responsable por las deudas tributarias del fideicomiso. Se aplica el principio de que el patrimonio del fiduciario no responde de las deudas del fideicomiso y que ese fiduciario no puede asumir otras obligaciones o cargas derivadas de la condición de contribuyente del fideicomiso. Esa responsabilidad solo se establece como consecuencia de una falta del fiduciario, sea el omitir pagar teniendo recursos del fideicomiso con qué hacerlo

 

            El principio de autonomía del patrimonio fideicometido impide, además, considerar que los distintos fideicomisos que administra un mismo fiduciario constituyen una unidad y menos estimar que deben integrarse en una única cuenta, en la cual formarían una “masa de dinero”, indiferenciada para cubrir indistintamente las obligaciones tributarias o de otro tipo de cada uno de los fideicomisos. Ergo, que uno de ellos o los recursos propios del fiduciario deban responder por obligaciones de alguno de los fiduciarios.  Por el contrario, lo procedente es que las deudas y obligaciones de cada fideicomiso sean cubiertas con los recursos propios del fideicomiso de que se trate.

 

CONCLUSION:

 

Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República, que:

 

1-. La suscripción de un contrato de fideicomiso implica la formación de un patrimonio autónomo, que se rige esencialmente por lo dispuesto en el Código de Comercio y en su acto constitutivo.

 

2-. Ese patrimonio autónomo no se confunde con el patrimonio propio de las partes en el contrato: el fiduciario, fideicomitente y fideicomisario. En virtud de lo cual ni el fideicomiso asume obligaciones propias del fiduciario o del fideicomitente, ni el fiduciario ni el fideicomitente asumen obligaciones propias del fideicomiso.

 

3-. Por tratarse de bienes separados e independientes del activo del fiduciario, los bienes fideicometidos deben generar una contabilidad separada y los recursos financieros deben ser administrados en cuentas separadas.

 

 4-.Principio de separación que rige incluso entre los distintos fideicomisos administrados por un mismo fiduciario. Por ende, los recursos de un fideicomiso no responden por las deudas de otro fideicomiso, aun cuando los dos sean administrados por el mismo fiduciario.

 

5-. En su condición de administrador del fideicomiso, el fiduciario debe pagar los tributos correspondientes a los bienes fideicometidos y lo hará con los recursos del fideicomiso. Para ese efecto, se considera responsable tributario en los términos de los artículos 20 y 21 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

 

6-. Conforme lo dispuesto en el artículo 651 del Código de Comercio, el fiduciario solo será solidariamente responsable con el fideicomiso por el pago de los tributos, cuando teniendo recursos del fideicomiso con qué pagar no lo hiciere. Para otros supuestos el legislador no ha establecido la responsabilidad solidaria.

 

7-. Lo anterior impide considerar que la suma de los distintos patrimonios fideicometidos administrados por un mismo fiduciario y el patrimonio de este formen una única  “masa de dinero”, de la cual puedan tomarse los recursos para pagar indistintamente las deudas tributarias y cargos de los distintos fideicomisos y del fiduciario. Por el contrario, el fiduciario debe llevar cuentas separadas correspondientes a cada fideicomiso,  con las cuales cubrir las deudas propias de cada uno de ellos y a efecto de que se respete el principio de autonomía del patrimonio y se genere transparencia en la gestión de esos negocios.

 

Atentamente,

 

Dra. Magda Inés Rojas Chaves

PROCURADORA GENERAL ADJUNTA

MIRCH/gap