C-136-2007

2 de mayo de 2007

 

Ingeniero

José Joaquín Brenes Vega

Alcalde Municipal

Municipalidad de Poás

S. O.

 

Estimado Señor:

 

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio AM-072-2007 de fecha 14 de febrero del 2007, mediante el cual solicita a este Órgano Asesor, “…emitir criterio técnico jurídico sobre la procedencia o no, de cobrar un impuesto por concepto de bienes inmuebles, y cobrar por separado otro impuesto a todo aquel administrado que despliegue sobre esos inmuebles inscritos a su favor una actividad lucrativa y comercial de arriendo de locales o edificios.(…)”

 

Se adjunta a la presente consulta el criterio legal AL-027-2007 del 14 de febrero del 2007, emitido por el Licenciado Horacio Arguedas Orozco, Asesor Legal de la Municipalidad de Poás, de conformidad con lo estipulado en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

 

De previo a referirnos al punto consultado resulta cabe indicar que la Procuraduría General de la República en numerosas ocasiones ha analizado tanto el Impuesto sobre los Bienes Inmuebles, como el Impuesto sobre las Actividades Lucrativas –Impuesto de Patente-, razón por la cual, a modo de ilustración haremos cita en lo pertinente, de los criterios emitidos al respecto.

 

 

I.-        DEL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES INMUEBLES.

 

En relación con el Impuesto sobre los Bienes Inmuebles la Procuraduría General de la República, en el dictamen C-328-2003 del 15 de octubre del 2003 se manifestó:

 

“El tratamiento jurídico de los bienes deviene de la clasificación jurídico-doctrinaria de éstos, entre bienes muebles y bienes inmuebles, atendiendo a las cualidades objetivas del bien, sin que importe la materia, sustancia o identidad que este posee, siendo una cualidad determinante y propia de los bienes inmuebles, su inmovilidad de un lugar a otro.

Atendiendo tales particularidades, el legislador mediante la Ley N° 7509 de 9 de mayo de 1995 y sus reformas, establece un gravamen particular sobre los bienes inmuebles en beneficio de todas las entidades municipales; ello como una manifestación del ejercicio del Poder Tributario del Estado que deriva del artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política. Crea entonces el legislador un impuesto que por su origen es de carácter nacional, pero que por disposición legal se asigna a las corporaciones municipales para el cumplimiento de sus fines; otorgándoles el carácter de administración tributaria respecto de dicho tributo y la competencia para recaudar, controlar y fiscalizar todo lo atinente al citado tributo.   La Sala Constitucional, al analizar el origen del impuesto sobre los bienes inmuebles, dispuso en lo que interesa:

"De lo anterior, queda en claro que el impuesto sobre bienes inmuebles es un tributo de orden municipal en razón de su destino –únicamente–, pero no lo es en el sentido en que lo alega la accionante, precisamente en virtud de su procedimiento de origen o promulgación, dado que no nació de la iniciativa de los gobiernos locales, sino del ejercicio de la potestad tributaria otorgada a la Asamblea Legislativa, en virtud de lo dispuesto en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, es decir, que es producto de la propia labor legislativa ordinaria. Cabe reiterar que la Asamblea Legislativa es soberana, en cuanto al uso del poder tributario, para establecer los impuestos que se requieran, sean estos nacionales o municipales." (Sala Constitucional, Voto N° 5669-1999, de las quince horas con veintiún minutos del veintiuno de julio de mil novecientos noventa y nueve.)

 En lo que interesa, el artículo 1° de la Ley dispone:

"Establecimiento del impuesto.

Se establece, a favor de las municipalidades, un impuesto sobre los bienes inmuebles, que se regirá por las disposiciones de la presente Ley".

Por su parte, los artículos 2 y 3 disponen:

 "Artículo 2.-

Objeto del impuesto.

 Son objeto de este impuesto los terrenos, las instalaciones o las construcciones fijas y permanentes que allí existan".

 "Artículo 3.-

Competencia de las municipalidades.

Para los efectos de este impuesto, las municipalidades tendrán el carácter de administración tributaria. Se encargarán de realizar valoraciones de bienes inmuebles, facturar, recaudar y tramitar el cobro judicial y de administrar, en sus respectivos territorios, los tributos que genera la presente ley. (…)". ( la negrilla no es del original).

En cuanto al sujeto pasivo del tributo, entendido éste como la persona obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable, el artículo 6 de la Ley dice:

"Son sujetos pasivos de este impuesto:

 a) Los propietarios con título inscrito en el Registro Público de la Propiedad.

b) Los propietarios de finca, que no estén inscritos en el Registro Público de la Propiedad.

c) Los concesionarios, los permisionarios o los ocupantes de la franja fronteriza o de la zona marítimo terrestre, pero solo respecto de las instalaciones o las construcciones fijas mencionadas en el artículo 2 de la presente Ley, pues, para el terreno, regirá el canon municipal correspondiente.

d) Los ocupantes o los poseedores con título, inscribible o no inscribible en el Registro Público, con más de un año y que se encuentren en las siguientes condiciones: poseedores, empresarios agrícolas, usufructuarios, aparceros rurales, esquilmos, prestatarios gratuitos de tierras y ocupantes en precario. En el último caso, el propietario o el poseedor original del inmueble podrá solicitar, a la Municipalidad que la obligación tributaria se le traslade al actual poseedor, a partir del período fiscal siguiente al de su solicitud, mediante procedimiento que establecerá el Reglamento de esta Ley.

e) Los parceleros del IDA, después del quinto año y si el valor de la parcela es superior al monto fijado en el inciso f) del artículo 4 de esta Ley. (Articulo 6, Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles)

 A tenor de lo dispuesto, se tiene entonces que cualquier persona, ya sea física o jurídica, que se encuentre en alguno de los supuestos anteriores están obligados al pago del impuesto establecido en el artículo 1° de la Ley, con lo cual se puede afirmar entonces, que el hecho generador del tributo no es única y exclusivamente la propiedad, sino el disfrute del derecho de posesión del inmueble, en cualquiera de sus modalidades, propietarios (con o sin titulo), concesionarios, permisionarios, ocupantes, poseedores, usufructuarios, y parceleros (con requisitos establecidos) de un inmueble dentro de la jurisdicción cantonal de una determinada municipalidad.”

 

            Teniendo en cuenta lo dispuesto en la Ley N° 7905 y sus reformas, así como la jurisprudencia emanada de la Procuraduría General de la República, el objeto del Impuesto sobre los bienes inmuebles lo constituyen los terrenos, las instalaciones o las construcciones fijas y permanentes que existan en ellos.

 

 

II.-       SOBRE EL IMPUESTO A LAS ACTIVIDADES LUCRATIVAS O IMPUESTO DE PATENTE MUNICIPAL.

 

Sobre el llamado Impuesto de Patente Municipal o Impuesto a las Actividades Lucrativas, en el dictamen C-356-2005 del 18 de octubre del 2005, manifestó la Procuraduría al respecto:

 

“De conformidad con los artículos 169 y 170 constitucionales, los gobiernos municipales son entes autónomos, los cuales ostentan una potestad tributaria derivada, toda vez que de acuerdo al artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, los tributos municipales deben ser autorizados por la Asamblea Legislativa, la cual supone la iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local.

Con fundamento en esa atribución consagrada constitucionalmente, a los gobiernos locales les corresponde en forma exclusiva, el otorgamiento de las licencias  para el ejercicio de actividades lucrativas realizadas dentro de su jurisdicción y la recaudación respectiva del impuesto de patente municipal, como un medio de financiamiento para la realización de las actividades propias de las municipalidades y en beneficio de la comunidad. 

Sobre el tema, en otras oportunidades la Procuraduría General, retomando la jurisprudencia de la Sala Constitucional  ha señalando:

“…la razón de gravar con el impuesto de patente municipal las actividades comerciales realizadas en un determinado cantón, (como parte del sistema de financiamiento de las municipalidades) deriva no solamente de lo dispuesto en el numeral 170 de nuestra Constitución, sino que - en armonía con tal disposición -  también tiene una justificación de naturaleza social, la cual supone la necesidad de sufragar todos aquellos servicios públicos que brindan los gobiernos locales en beneficio de la comunidad, mismos que se traducen en mejores garantías de seguridad, higiene, orden y ornato local, las cuales sin duda facilitan y permiten el ejercicio de la actividad comercial lucrativa; y tal deber de contribuir con los gastos públicos de las entidades municipales, también tiene su arraigo en los artículos 18 y 33 de nuestra Carta Magna, en el tanto que el impuesto de patente debe ajustarse a los principios de igualdad, proporcionalidad, racionalidad y generalidad, que configuran los llamados principios constitucionales de justicia tributaria material.” (Dictamen de la Procuraduría N° C-126-2002. El resaltado no es del original).          

Por otra parte, en los artículos 79 y siguientes del Código Municipal (Ley N°7794 del 30 de abril de 1998) se encuentra el fundamento normativo del impuesto de patentes municipales. El artículo 79 establece al respecto:

“ARTÍCULO 79.-

Para ejercer cualquier actividad lucrativa, los interesados deberán contar con licencia municipal respectiva, la cual se obtendrá mediante el pago de un impuesto. Dicho impuesto se pagará durante todo el tiempo en que se haya ejercido la actividad lucrativa o por el tiempo que se haya poseído la licencia, aunque la actividad no se haya realizado.” 

El artículo 79 se refiere a dos aspectos de importancia relacionados con el ejercicio de la actividad lucrativa en la circunscripción territorial, a saber: la licencia municipal y el impuesto de patente municipal, conceptos que ya la Sala Constitucional había delimitado ampliamente al referirse al impuesto de patente municipal. Dice en lo que interesa la Sala:

" ( ...) Distingue nuestra legislación entre la licencia propiamente dicha, que es el acto administrativo que habilita al particular para ejercer la respectiva actividad y el pago del impuesto, propiamente dicho, que se denomina con el nombre de patente (...) En doctrina se llama patente o impuesto a la actividad lucrativa, a que gravan los negocios sobre la base de caracteres externos más o menos fáciles de determinar, sin que exista un sistema único al respecto. (…) Por esto es que difieren las leyes del impuesto de patente de un municipio a otro y las bases impositivas pueden ser igualmente variadas, como por ejemplo sobre las utilidades brutas, las ventas brutas, a base de categorías o clases, o bien, de una patente mínima y otra máxima (…)"  (Votos Nº 2197-92 de las 14:30 hrs. del 11 de agosto de 1992 y 5749-93 de las 14:33 hrs. del 9 de noviembre de 1993).

 

Es importante tener presente entonces, que cuando hablamos de licencia municipal y de impuesto de patente, nos estamos refiriendo a  dos aspectos vinculados con el ejercicio de actividades lucrativas dentro del territorio propio de las entidades municipales, toda vez que, para que una persona física o jurídica pueda ejercer una actividad lucrativa dentro de un cantón, requiere contar con la debida autorización de la entidad municipal, y cumplir con el pago del impuesto por el ejercicio de la actividad lucrativa.”

 

De conformidad con la anterior cita, se tiene entonces que el impuesto de patente municipal grava el ejercicio de actividades lucrativas dentro de la circunscripción territorial de cada entidad municipal.

 

 

III.-     SOBRE EL FONDO.

 

En relación con la interrogante planteada por el consultante, valga decir que de conformidad con la Ley N° 7509 todos aquellos administrados que posean bienes inmuebles en las condiciones previstas en el artículo 6 de la Ley se constituyen en sujetos pasivos de dicho impuesto, el cual recae sobre los terrenos, las instalaciones o las construcciones fijas o permanentes que en ellos existan. Consecuentemente a la entidad municipal de conformidad con el artículo 3° de la Ley le asiste competencia para realizar valoraciones de los bienes inmuebles, facturar, y cobrar el impuesto en su respectivo territorio.

 

Por otro lado, en relación con el impuesto de patentes tal y como se indicó éste afecta el ejercicio de actividades lucrativas dentro de la circunscripción territorial correspondiente. Ello implica que si el ejercicio de la actividades lucrativas se llevan a cabo en los inmuebles afectos al pago del Impuesto sobre bienes inmuebles, quienes realicen tales actividades, no solo están obligados a obtener la licencia municipal sino también a pagar el impuesto de patente municipal, siempre y cuando se trate de  actividades comprendidas en la Ley. Lo anterior encuentra justificación en el hecho mismo de que se trata de dos tributos diferentes, uno de carácter nacional por su origen y otro eminentemente municipal.

 

En el caso de la Municipalidad de Poás, el impuesto de patente municipal esta regulado en la Ley N° 7285 de 28 de enero de 1992, y según reza del artículo 1° cualquier persona –física o jurídica- que se dedique al ejercicio de cualquier tipo de actividades lucrativas en el Cantón de Poás, estará obligada a pagarle a la Municipalidad un impuesto de patentes, para lo cual deberán contar con la licencia municipal respectiva. Dicen al respecto los citados artículo 1 de la Ley:

 

ARTICULO 1.- Las personas físicas o jurídicas, que se dediquen al ejercicio de cualquier tipo de actividades lucrativas, en el Cantón de Poás estarán obligadas a pagarle a la Municipalidad un impuesto de patentes que las faculte a ejercer esas actividades, de conformidad con esta Ley, según corresponda.

 

Por su parte en el artículo 13 de la Ley se citan todas las actividades lucrativas que quedan sujetas al pago del impuesto de patente. Dice al respecto:

 

“ARTICULO 13.- Todas las actividades lucrativas que seguidamente se señalan, comprendidas en la clasificación internacional de actividades económicas, pagarán conforme a lo dispuesto en la presente Ley, a excepción de las señaladas en su artículo 14.

a) Industria

Se refiere al conjunto de operaciones materiales ejecutadas para la extracción, transformación o manufactura de uno o varios productos. Incluye la transformación mecánica o química de sustancias inorgánicas en productos nuevos, mediante procesos mecanizados o no, en fábricas o domicilios. Implica tanto la creación de productos, como los talleres de reparación y acondicionamiento.

Asimismo comprenderá la extracción y explotación de minerales, metálicos y no metálicos, que se encuentran en estado sólido, líquido o gaseoso, la construcción, la reparación o la demolición de todo tipo de edificios, las instalaciones, las compañías de transporte, las imprentas editoriales y los establecimientos similares. En general, se refiere a las mercaderías, construcciones, bienes muebles e inmuebles.

b) Comercio

Comprende la compra y la venta de toda clase de bienes, mercaderías, propiedades, bonos, moneda y otros. Además, los actos de valoración de los bienes económicos según la oferta y la demanda, esto es, casas de representación, comisionistas, agencias, corredores de bolsa, instituciones bancarias y de seguros, salvo los estatales, instituciones de crédito y, en general, todo lo que involucre transacciones de mercado de cualquier tipo.

c) Servicios

Comprende los servicios prestados al sector privado, al sector público o a ambos, que sean brindados por organizaciones o personas privadas.

También, el transporte, el almacenaje, las comunicaciones, los establecimientos de enseñanza privada y los de esparcimiento”.

 

            Si bien el ejercicio de actividades lucrativas en los inmuebles sujetos al pago de impuesto de bienes inmuebles, genera también la obligación de obtener la licencia municipal para el ejercicio de la actividad lucrativa y el pago del impuesto de patente municipal por la realización de dicha actividad, es lo cierto que si la actividad que se desarrolla en ellos por parte del sujeto pasivo no está comprendida en el artículo 13 de la ley - tal es el caso del arrendamiento de locales o edificios - no puede la entidad municipal exigir ni la licencia municipal ni el pago del impuesto de patente municipal.

 

No esta por demás indicar que el hecho de que el sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles previsto en la Ley N° 7509 y sus reformas  se vea obligado a pagar el impuesto de patente municipal si realiza algún tipo de actividad lucrativa de las señaladas en el artículo 13 de la Ley N° 7285 no conlleva a una doble imposición toda vez que el legislador dispuso para tales tributos  hechos generadores diferentes entre si, y objetos diferentes. Lo anterior permite afirmar entonces que tales tributos  no son excluyentes, razón por la cual la Municipalidad de Poás se encuentra en la obligación de realizar el cobro de ambos tributos a los contribuyentes en que concurran los hechos generadores previstos por el legislador.

 

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

 

Con toda consideración, suscribe atentamente,

 

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

 

JLMS/gpv